Счет-фактура «опоздал»
Ситуация с „запоздалыми“ счетами-фактурами знакома многим налогоплательщикам не понаслышке, причем виновными могут быть как сами поставщики, так и почтовая служба. В крупных организациях, когда не представляется возможным отследить все случаи, когда счета-фактуры должны поступать на предприятие, особенно это касается оказанных услуг, вследствие чего размеры НДС, предъявленные в таких счетах-фактурах, могут достигать значительных сумм.
Вот почему возникает дилемма: предъявлять НДС к вычету в тех периодах, когда поступил „опоздавший“ счет-фактура или подавать уточненную декларацию за тот период, каким датирован счет-фактура. Позиция финансового ведомства склоняется в пользу первого варианта, о чем неоднократно сообщалось в соответствующих письмах: письмо Минфина России от 23.06.2004 г. № 03-03-11/107, письмо Минфина России от 10.11.2004 г. № 03-04-11/200, письмо Минфина России от 08.02.2005 г. № 03-04-11/23, письмо Минфина России от 16.06.2005 г. № 03-04-11/133. В данных письмах указывается, если счет-фактура получен налогоплательщиком в налоговом периоде, следующем за теми, в которых приобретенные товары оплачены и приняты к учету, то вычет налога на добавленную стоимость должен производиться в том налоговом периоде, в котором получен счет-фактура. Также Минфин РФ рекомендует подтверждать дату получения счета-фактуры, направленного поставщиком товаров по почте, записью в журнале регистрации входящей корреспонденции. Если такой журнал не ведется, то, на наш взгляд, таким подтверждением может служить почтовый конверт, в котором пришел счет-фактура и на котором есть почтовый штемпель с датой отправки и датой получения письма отделениями почтовой связи.
Логика финансовых специалистов объяснима: чем позже предъявит НДС к вычету налогоплательщик, тем лучше для бюджета, так как поставщик должен уплатить НДС в бюджет в момент реализации, следовательно, происходит беспроцентное кредитование бюджета.
Для налогоплательщика такой вариант также представляется предпочтительным, так как избавляет его от составления уточненных налоговых деклараций, что при большом объеме „входящих“ счетов-фактур очень утомительно. Однако необходимо учитывать, что в рассматриваемой ситуации происходит искажение понятия налогового периода, так как при желании налогоплательщик может регулировать уплачиваемые суммы НДС в бюджет, манипулируя входящими датами получаемых счетов-фактур. Налоговые органы не всегда придерживаются изложенной выше точки зрения Минфина и считают необоснованным предъявление НДС в каких-либо иных налоговых периодах, чем налоговый период, к которому относится „входящий“ счет-фактура. Так, ФАС Поволжского округа рассматривал ситуацию (постановление от 6 июля 2005 г.№ А65-22155/2004-СА2-34), в которой налоговый орган посчитал, что налогоплательщик в нарушение статьи 173 НК РФ принял к возмещению в июне 2004 г. суммы налога, предъявленные поставщиками товаров, которые были оплачены и оприходованы в иные налоговые периоды. По их мнению, возмещение по вышеуказанным счетам-фактурам необходимо было отразить в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за апрель 2004 г. Но суд не принял данные доводы, апеллируя к пункту 1 статьи 172 НК РФ, которым предусмотрено, что право на применение налогоплательщиком вычета (возмещения) налога на добавленную стоимость возникает при наличии счета-фактуры, принятия товара (работ, услуг) на учет и фактической оплаты товаров (работ, услуг) поставщикам (продавцам) с учетом начисленного ими налога. Обратите внимание, что условие, касающееся оплаты, с 1 января 2006 года отменено. В рассматриваемом случае налогоплательщик получил счета-фактуры именно в июне 2004года.
Судом также было указано со ссылкой на упоминаемое выше письмо Минфина РФ от 23 июня 2004 г. № 03-03-11/107, что нормы статей 171, 173, 176 НК РФ не содержат ограничений и не запрещают налогоплательщику воспользоваться правом на налоговый вычет в более поздний налоговый период, чем в налоговый период, в котором была произведена оплата поставщикам товаров.
Кроме того, налогоплательщик по данным налоговых деклараций за предыдущие периоды (апрель, май 2004 г.) НДС не начислял и не уплачивал, поэтому даже при условии принятия к возмещению НДС в апреле 2004 г. сумма НДС, исчисленная в июне, была также уменьшена на ту же сумму. Таким образом, жалобу налогового органа суд оставил без удовлетворения.
Тем не менее, при рассмотрении аналогичного дела ВАС РФ (постановление Президиума ВАС России от 07.06.2005 г. № 1321/05) отменил ранее принятые в пользу налогоплательщика судебные акты и направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Мотивация была следующая: „содержащееся в отзыве утверждение об отсутствии в Налоговом кодексе РФ положений, которыми регламентирован порядок отражения в декларациях сведений о суммах НДС, уплаченных налогоплательщиком поставщикам, применительно к конкретным налоговым периодам необоснованно. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами покупателю при приобретении последним товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия их на учет. Пункт 2 статьи 173 НК РФ предусматривает возможность возмещения налогоплательщиком сумм НДС в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг), в пределах установленного этим пунктом срока – трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Следовательно, налогоплательщик, обнаруживший факты не отражения (неполного отражения) сведений в ранее поданной декларации, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним. Выводы же судов относительно наличия в НК РФ положений о включении сумм налога, уплаченных поставщикам товаров, в налоговые декларации соответствующих налоговых периодов являются правомерными. При названных обстоятельствах в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оспариваемые судебные акты подлежат отмене как нарушающие единообразие в применении арбитражными судами пункта 1 статьи 122 Кодекса“.
Поскольку при принятии решений федеральные арбитражные суды будут, скорее всего, руководствоваться позицией Высшего арбитражного суда, то стоит защитить свою организацию от нежелательных налоговых последствий.
Обязанность поставщика позаботиться о своевременном поступлении счета-фактуры к контрагенту НК РФ не предусмотрена. Продавец должен только лишь составить счет-фактуру в указанные НК РФ сроки. Как обезопасить себя от „опоздания“ счетов-фактур?
При наличии соответствующих первичных документов и счетов-фактур вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ. Таким образом, для предъявления сумм НДС к вычету покупателю необходим счет-фактура согласно п. 1 ст. 169 НК РФ. Продавец, не предоставляя своевременно необходимый документ покупателю, тем самым лишает его законных вычетов по НДС, увеличивая налоговое бремя покупателя. Следовательно, покупатель направляет денежные средства на уплату налогов, которые мог бы использовать для производственных нужд.
Согласно п. 2 ст. 15 ГК РФ не полученные доходы (упущенная выгода), которые лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено, признаются убытком. Лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем объеме (п. 1 ст. 15 ГК РФ).
Таким образом, организация может потребовать возмещения поставщиком убытков в размере выгоды, которую она получила бы при соблюдении им установленного НК РФ порядка выставления счетов-фактур. Отметим, что размер такой выгоды необходимо обосновать.
Для предотвращения подобных ситуаций можно рекомендовать и продавцу, и покупателю инициировать включение условия в договор на стадии его заключения о своевременном выставлении счетов-фактур, а также предусмотреть начисление штрафных санкций за невыполнение данного условия.
Когда закрывается одна дверь к счастью, тут же открывается другая. Но мы часто так долго смотрим на первую, что не замечаем вторую.
